מדיה

תקופת נשיאותו של אהרון ברק בבית המשפט העליון הביאה לעולם המשפט הישראלי את הפרשנות התכליתית – אותה פרשנות של דברי חוק וחוזים, אשר אינה מסתפקת בבחינה הלשונית של המילים הכתובות, אלא מבקשת ליצוק תוכן ממשי, ערכי ולעתים כלכלי לדבר החקיקה, תוך ניסיון להתחקות אחר כוונת המנסח בפריזמה הבוחנת מהות כלכלית וערכית, פעמים תוך שהיא דוחקת את הפרשנות הלשונית העולה מהדברים הכתובים.

שיאה של גישה זו בדיני המס באה לידי ביטוי בתחילת שנות ה- 2000, בהלכת קלס, הדנה בזכאותם של בני זוג לחישוב נפרד, וכן בהלכת מ.ל השקעות, אשר דנה בזכאותו של מוכר לנכות הוצאות ריבית כנגד השבח שנוצר לו בעת המכירה. בשני פסקי הדין הללו התייחס בית המשפט העליון לדבר החקיקה (פקודת מס הכנסה וחוק מיסוי מקרקעין), תוך שימוש בפרשנות התכליתית, כאשר הוא בוחן באופן רחב מהי התכלית "הנכונה", לשיטתו. כך לדוגמא, בהלכת מ.ל. השקעות, למרות שהחוק לא דן כלל בזכאותו של מוכר לנכות הוצאות ריבית כנגד השבח (בניגוד להוצאות אחרות אשר נזכרו במפורש כי אלה ניתנות לניכוי), קבע בית המשפט העליון, כי תכלית החוק היא לאפשר לנכות הוצאות ריבית ששולמו לצורך השבחת הנכס.

גישת הפרשנות התכליתית הביאה מצד אחד לחוסר וודאות משפטית מסוים, אך מצד שני הצליחה להביא במקרים רבים להחלטות "נכונות", כאשר בית המשפט בוחן את התכלית הראויה של דבר החקיקה, פעמים תוך שהוא מקבל את עמדת הנישומים, ופעמים תוך שהוא מקבל את עמדת רשות המסים.

נראה שהיום גישה זו נבלמה, וייתכן שאף הופסקה לחלוטין. בית המשפט העליון, בשורה של פסקי דין, הביע את דעתו, כי יש מקום להגדיל את משקלה של הפרשנות הלשונית, ולהימנע מלהתערב בשינוי דבר החקיקה על בסיס תכליתו. דוגמא בולטת לכך ניתנה בפסק הדין בעניין מלכיאלי, שם קבע בית המשפט העליון, כי אין מקום לחרוג מלשון החוק הברורה, גם אם הדבר מביא לתוצאה בלתי רצויה ובלתי ראויה. בית המשפט העליון העדיף להמליץ למחוקק לתקן את דבר החקיקה, אך לא עשה כן בעצמו, בהפעילו פרשנות תכליתית.

והנה, בפסק דינו האחרון של כב’ השופט אלטוביה מבית המשפט המחוזי, אשר ניכר שעד כה שיקף בפסיקותיו את גישת הפרשנות התכליתית, ניכר כי "רוח המפקד" הובנה. וכך, בפסק דין שניתן ביום 15.10.13 בעניין סילברבוים אחזקות בע"מ, דחה כב’ השופט אלטוביה את טענת המערערים, כי החזקה של "יחסים מיוחדים" בין הצדדים, אינה בהכרח מלמדת על כך, כי מחיר העסקה שנקבע בין צדדים אלה מושפעת מיחסים מיוחדים. באותו מקרה המערערת מכרה מניות בחברה ציבורית לחברה, אשר בינה לבין המערערת נקבע שהיו "יחסים מיוחדים". משכך דרש המשיב, כי חישוב רווח ההון בגין מכירת מניות מחוץ לבורסה של חברה ציבורית, ייעשה לפי הוראות סעיף 6(ה) לחוק מס הכנסה (תאומים בשל אינפלציה), התשמ"ה – 1985, קרי, כנגזרת ממחיר שנקבע למניה הבורסה. כב’ השופט אלטוביה הבהיר, כי תכלית ההוראה היא שבהתקיימותם של יחסים מיוחדים, יש קושי להעריך האם מחיר התמורה החוזית שנקבעה בין הצדדים, משקפת אל נכון את המחיר האמיתי של המניות, ומשכך יש מקום לקבוע מחיר לכאורה אובייקטיבי, המבוסס על מחיר מסחר המניה בבורסה.

יחד עם זאת, ולמרות שהוא קובע כי תכלית החוק היא הקושי להסתמך על המחיר החוזי שנקבע במקרה שמדובר בצדדים קשורים, ואף למרות שהוא קובע כי קביעת מחיר בדרך שונה מזו שנקבעה בחוזה, פוגעת בחופש החוזים, ואף עלולה להביא לעיוות בחישוב רווח ההון, מסרב כב’ השופט אלטוביה סירב לקבל את טענת המערערת, שאף אם קיימים יחסים מיוחדים בין צדדים לעסקת מכר ניירות ערך מחוץ לבורסה, אין להחיל את הוראות סעיף 6 (ה) לחוק התיאומים, מקום שהוכח שלא היו ביחסים המיוחדים כדי להשפיע על המחיר שנקבע לניירות הערך במסגרת עסקה כאמור.

ובדבריו של כב’ השופט אלטוביה: "טענה זו של המערערת לא אוכל לקבל. כידוע, אפילו יימצא שפרשנות מוצעת מתיישבת עם תכליתה של הוראת חוק ומשמרת הרמוניה חקיקתית, אין לקבל פרשנות כזו מקום שאין לה אחיזה בלשון החוק... ברישא של סעיף 6 (ה) לחוק התיאומים, נקבע: "כאשר בין הצדדים קיימים יחסים מיוחדים" ותו לאו. אין באמור אחיזה לשונית לדרישת ההשפעה על המחיר המוצעת על ידי המערערת."

ומסכם כב’ השופט אלטוביה במלים הבאות:

"יוער, כי פרשנות לפיה יש ליתן לנישום אפשרות להוכיח שהיחסים המיוחדים שהתקיימו בין צדדים לעסקת מכר ניירות ערך מחוץ לבורסה, לא השפיעו על התמורה, מתיישבת עם התכלית שלשמה נקבעו הוראות סעיף 6 (ה) לחוק התיאומים, אלא שכאמור אין לדרישת "ההשפעה על המחיר" אחיזה לשונית בנוסח הסעיף, ולטעמי אין להוסיף דרישה זו בדרך של פרשנות."

נראה כי ניתן לומר כעת, כי בית המשפט המחוזי, בעקבות בית המשפט העליון, חזר לפרש באופן קטגורי את דבר החקיקה על פי לשון החקיקה, גם אם זו סותרת את תכליתה. בית המשפט מעדיף לרמוז למחוקק, כי דבר החקיקה על פי לשונו, סותר את תכליתו על פני פרשנות אקטיבית על בסיס תכלית החקיקה.

מגמה זו, יש לקוות, יכולה להביא לוודאות משפטית גדולה יותר, המבוססת על לשונו המפורשת של דבר החקיקה, מבלי שמייצגי הנישומים ו/או המחלקה המקצועית ברשות המסים, לפי העניין, יידרשו לאתר הרמוניה חקיקתית ומהי התכלית הראויה של דבר החקיקה. נקווה עם זאת, כי המלצות בית המשפט לא יפלו על אוזניים ערלות.